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第四章存货第一节存货概述一、存货的概念•存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。(1)特征:•有形资产•销售或耗用为目的•较大的流动性•属于非货币性资

产(2)分类:包括商品、产成品、半成品、在产品、原材料、委托加工材料、包装物、低值易耗品等。二、存货的确认•存货范围的确认，以企业对存货是否具有法定所有权为依据。•存货的确认还必须同时满足下列条件的，才能予以确认：1.与该存货有关的经济利益很可能流入企业；2.该存货的成本能够可靠地计量。

三、存货的计量（一）存货取得的计量•《企业会计准则－存货》规定：“存货应当以其成本入账”。•这表明在持续经营的前提下，存货入账的基础是历史成本或实际成本。凡与取得存货有关的支出，均应计入存货的历史成本或实际成本之中

。•企业取得的存货应当按照成本进行初始计量。•存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。由于存货取得方式不同，其成本的构成也不同。1.购入的存货•企业从外单位购入的存货，其采购成本包括：（1）购买价款：指购入存货发票上所列的购买价；（即：扣除商业折扣但包括现金折扣）（2）运杂费：包括

运输费、装卸费、保险费、包装费等费用；（3）运输途中的合理损耗；（4）入库前的整理挑选费用；（5）相关税费：按规定应计入成本的税金，如消费税、进口关税、手续费、佣金等；（6）其他费用：是指除采购成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他

支出。•商品流通企业：外购存货的实际成本等于进价加按规定应计入成本的税金，采购过程中发生的其他费用直接计入当期损益，“销售费用”账户。2.自制的存货•企业自己生产的存货，按制造过程中的各项实际支出作为成本。其成本包括：（1）直接

材料费用：指直接耗用的各种材料；（2）直接人工费用：指直接使用生产工人所发生的工资、福利费用等；（3）制造费用：指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。企业应当根据制造费用的性质，合理地选择制造费用分配方法。（4

）其他费用：是指除加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。3.委托外单位加工完成的存货•企业委托外单位加工完成的存货，按实际耗用的原材料或半成品成本、加工成本（包括加工费、运输费、装卸费和保险费等费用）以及按规定应计入成本的税金，作为成本。•企业下列费用应当在发生时确认为

当期损益，不计入存货成本：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；（2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用）；（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。4.投资者投入的存货•投资

者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。5.接受捐赠的存货•企业接受捐赠的存货，按以下方法确定其成本：（1）捐赠方提供了有关凭据（如发票、报关单、有关协议）的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为成本。（2）捐赠方没有提供有关凭据的，按如

下顺序确定其成本：①同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为成本；②同类或类似存货不存在活跃市场的，按该接受捐赠的存货的预计未来现金流量的现值，作为成本。6.盘盈的存货•按照同类或类似存货的市场价格，作为成本。7.以非货币性资

产交易换入的存货8.债务重组取得的存货后面讲（二）存货发出的计价•按照《企业会计准则第1号——存货》的规定，企业应当采用先进先出法、加权平均法（包括移动加权平均法）或者个别计价法确定发出存货的实际成本，不得采用后进先出法确定发出存货的实际成本。个别计价法先进先出法加权平均法移动

加权平均法实际成本法计划成本法1.个别计价法•个别计价法也称个别认定法、具体辨认法、分批实际法，是指每次发出存货的实际成本按所发出存货取得时的实际成本计价。•采用这种方法，其优点是计算发出存货和结存存货的成本比较合理、准确；其缺点是需要在仓库中将取得的存

货分别不同进货批次进行存放，并附加标签或编号，工作量较大且较为烦琐。这种方法一般适用于容易识别、存货品种数量不多、单位成本较高的货品如房产、船舶、飞机、重型设备、汽车、珠宝等。2.先进先出法•先进先出法是假定先取得的存货

先发出，并根据这一假定的成本流转顺序确定发出存货实际成本的一种计价方法。•采用这种方法，发出存货按最先收进的那批存货单价进行计价。【例】泰山有限公司20××年12月份A材料期初结存及当月发生的收发业务

如下A材料明细账所示：•采用先进先出法，日常发出的存货成本是按库存中最先取得的存货的实际成本确定的，期末存货的成本比较接近现行的市场价。•其优点是可以在发出存货时就进行计价，并及时登记发出存货金额，计价工作分散在月内

进行，有利于均衡核算工作；同时也使企业不能随意挑选存货的单价以调整当期利润。其缺点是在存货收发业务频繁，特别是发出存货涉及多批存货时，核算工作比较繁琐；而且在物价持续上涨的情况下，会使发出存货价值偏低，从而高估当期的利润；反之，会使发出存货价值偏高，从而低估当期

的利润。3.加权平均法•加权平均法又称月末一次加权平均法，是以本期各批存货收入数量和期初存货数量为权数来确定存货的平均单位成本，从而计算出本期发出存货及期末的成本的一种计价方法。其计算公式如下：例：•加权平均法只在月末一次计算加权平均单价，比较简单且在市场价格上

涨或下跌时计算出的单位成本平均化，对存货成本的分摊比较折中。但平时无法从账上提供发出和结存存货单价及金额，不利于加强存货的日常管理。注意实际应用时四舍五入，倒挤得出发出存货成本。4.移动加权平均法•移动加权平均法是指在每次取得存货后

，以原结存存货的数量与本批收入存货的数量为权数，计算存货的平均单位成本，作为发出存货的单位成本的一种计价方法。收入存货的单位成本变动一次就要计算一次加权平均单位成本。其计算公式为：本批发出存货实际成本=移动加权平均单位成本×本批发出存货数量

例：•采用这种计价方法，其优点是可以在每次发出存货时就对发出的存货进行计价，便于企业管理者及时了解存货的结存情况，而且计算出的移动单位成本以及发出和结存的存货实际成本比较客观均衡；其缺点是每批进货只要单位成本不同，就要计算一次加权平均单位成本，核算

工作较大。对收发货较频繁的企业不适用。第二节原材料的核算•原材料是指企业在生产过程中用于生产产品并构成产品实体或虽不构成产品实体，但有助于产品形成的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用配件（备品备件）、包装材

料、燃料等。•收到来料加工装配业务的原料、零件等，应当设置备查簿进行登记。不在本科目核算。一、原材料按实际成本计价的核算•原材料按实际成本计价的核算是指原材料的收发均以实际成本进行反映。（一）科目设置–原材料–在途物资•1.“

原材料”科目。本科目核算企业库存的各种原材料的实际成本。本科目属于资产类科目，借方登记通过各种方式取得的原材料的实际成本，贷方登记领用、发出、对外销售、盘亏、毁损等各种原因而减少的原材料的成本，期末余额在借方，反映企

业库存原材料的实际成本。•本科目应当按照材料的保管地点（仓库）、材料的类别、品种和规格等进行明细核算。•2.“在途物资”科目。本科目核算企业采用实际成本（或进价）进行材料（或商品）日常核算，货款已付，但尚未到达或尚未验收入库的购入材料或商品的采购成本。本科目属于资产类科目，借方登记已付

款或已开出承兑商业汇票但尚未到达或尚未验收入库的各种材料的采购成本；贷方登记已经到达并验收入库各种材料的采购成本；期末余额在借方，反映企业已付款或已开出、承兑商业汇票但尚未到达或尚未验收入库的在途材料的采购成本。本科目应按照供应单位进行明细核算。•注：在进行材料核算时，企业可将

“在途物资”改为“在途材料”。（二）原材料收入的核算•1.原材料收入一般业务的核算（1）货款已付清，材料已验收入库•例1：甲企业购入A材料一批，货款和运杂费共计6200元，增值税进项税额1054元，款项以银行存款支付，材料已验收入库。应编制会计分录如下：借：

原材料6200应交税费—应交增值税（进项税额）1054贷：银行存款7254（2）货款已付清，材料尚未到达•例2：甲企业购入A材料一批，货款2800元，增值税进项税额476元，款项以银行存款支付，材料尚未到达。应编制会计分录如下：借：在途物资—某供应单位2800应交税费—

应交增值税（进项税额）476贷：银行存款3276•待该批材料到达企业，验收入库时：借：原材料2800贷：在途物资—某供货单位2800（3）材料已经到达，货款尚未支付•这类业务有以下两种情况：①发票和结算凭证未到，无法支付货款•在这种情况下，为简化核算，可

暂不进行核算，待发票账单到达后按实际成本记账。如果月终仍未收到发票等单据，应按合同价格或计划成本暂估入账，下月初用红字将暂估价冲销，待收到发票等单据时，再按实际成本记账。•例3：甲企业购入A材料一批，已验收入库，发票账单

尚未收到，货款未付。月终发票账单仍未到达，按合同价1800元暂估入账。编制会计分录如下：借：原材料1800贷：应付账款—暂估应付账款1800•下月初用红字冲回，应编制会计分录如下：借：原材料1800（红字）贷：应付账款—暂估应付账款1800（红字）•上述A材料的发票账单于

次月10日收到，货款共计1850元，发票注明税款314.50元，当即通过银行付清，作会计分录如下：借：原材料1850应交税费—应交增值税314.50贷：银行存款2164.50•②发票和结算凭证已到，但由于企业无力支付而暂欠款。在这种情况下，企业形成了应付账款。

•例4：甲企业购入A材料一批，计5000元，增值税进项税额850元，A材料已验收入库，发票账单也同时到达，由于企业存款不足而暂未付款。借：原材料5000应交税费—应交增值税（进项税额）850贷：应付账款—某供货单位5850•待付款时，编制会计分录如下：借：应付账

款——某供货单位5850贷：银行存款5850（4）预付款方式•如不单设“预付账款”账户核算，则通过“应付账款”账户核算。（5）企业购进农产品、收购废旧物资•按买价的10%计算进项税额，准予从销项税额中扣除。借：原材料应交税费－应交增值税（进项税额）贷：银行存款等（6）外购材料损耗与

短缺（1）途中合理损耗，计入材料的采购成本；（2）供应单位少发货或外部运输部门造成的损失，借记“应付账款”或“其他应收款”。（3）遭受意外灾害等非常原因造成的损失，借记“营业外支出”。（4）其他损失，借记“管理费用”。•例：泰山公司从北方公司购入A材料l000千克，单价45

元，增值税7650元，垫付运费500元（其中可以抵扣的进项税额35元），结算凭证已收到，款项已通过银行支付，材料尚未运到。借：在途物资45465应交税费—应交增值税(进项税额)7685贷：银行存款53150•若上述A材料运达企业

，经验收发现短缺10千克，经查属于定额内损耗，则按实际数量验收入库，借：原材料―A材料45465贷：在途物资45465（三）原材料发出的会计处理•发出原材料的成本应按前述的存货计价方法计算确定。核算时，应根据发出材料汇总表，借：成本费用科目贷：原材料材料发出与成本费用账户关系表二、原

材料按计划成本计价的核算•原材料按计划成本计价的核算是指原材料的收发均以计划成本进行反映，实际成本与计划成本之间的差异单独设置科目来进行反映，期末通过一定的方法将计划成本调整为实际成本。（一）科目的设置•1“材料采购”：本科目核算企业采用计划成本进行材料的日常核算而购入

材料的采购成本。本科目属于资产类科目，借记已付款或已开出、承兑商业汇票但尚未到达或尚未验收入库的各种材料的实际采购成本，以及结转实际采购成本小于计划采购成本的节约差额；贷记已经到达并验收入库各种物资的计划成本，以及实际采购成本大于计划采购成本的超支差额；期末余额在借方，反映企业

已付款或已开出、承兑商业汇票但尚未到达或尚未验收入库的在途材料的实际成本。本科目应当按照供应单位和物资品种进行明细核算。•2“原材料”：核算企业库存原材料的计划成本。借记通过各种方式取得的原材料的计划成本，贷记发出原材料的计划成本，期末余额在借方，反映

企业库存原材料的计划成本。•3“材料成本差异”：核算企业各种材料的实际成本与计划成本的差异。属于资产类科目，是“原材料”科目的调整科目，借记实际成本大于计划成本的差异以及调整减少计划成本的数额；贷记实际成本小于计划成本的差异以及调整增加计

划成本的数额；期末借方余额，反映企业库存原材料的实际成本大于计划成本的差异，贷方余额反映企业实际成本小于计划成本的差异。（二）原材料收入的核算•例：丁企业购入B材料一批，货款和运杂费共计10000元，增值税进项税额1700元，款项以银行存款支付，材料已验

收入库，该种材料的计划成本为10500元。应编制会计分录如下：（1）购入材料并支付款项时借：材料采购10000应交税费—应交增值税（进项税额）1700贷：银行存款11700（2）材料验收入库（按计划成本反映）借：原材料10500贷：材料采购10500（3）结转材料成本差异[10000-105

00=-500（节约差异）]借：材料采购500贷：材料成本差异500•如果上例计划成本为9500元，则应编制会计分录如下：验收入库时借：原材料9500贷：材料采购9500结转材料成本差异时（10000-9500）借：材料成本差异500贷：

材料采购500•例：某公司材料存货采用计划成本核算。9月2日购进材料一批，取得的增值税专用发票上注明的价款为8000元，增值税额为1360元，发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付。借：材料采购8000应交税费－应交增值税（进项税额）1360贷：银行存款93

60•材料验收入库，该批材料的计划成本为7500元借：原材料7500材料成本差异500（差额）贷：材料采购8000（三）原材料发出的核算•日常发出原材料按计划成本计价。借：生产成本、制造费用、管理费用等贷：原材料•会计

期末需要通过“材料成本差异”科目，将发出的原材料和期末原材料调整为实际成本。借：生产成本等科目贷：材料成本差异（实际成本>计划成本的超支差异，用蓝字登记实际成本<计划成本的节约差异，用红字登记）材料成本差异调整公式如下：•例：甲公司本月A材料期初余额的计划成本35000元，材料成本差异为借方余额

1000元，本月购进A材料的实际成本67200，计划成本65000元，本月发出材料的计划成本为80000元。（67200-65000）•材料成本差异率=(1000+2200)/(35000+65000)=3.2％•发出材料应分摊的成本差异=80000×3.2％=2560•发出材料的实际成本=

80000+2560=82560•结存材料的计划成本=35000+65000-80000=20000•结存材料应分摊的成本差异=20000×3.2％=640•结存材料的实际成本=20000+640=2

0640•根据“发出材料汇总表”编制会计分录如下：借：生产成本311000制造费用9000销售费用35000在建工程62000贷：原材料417000•假设企业月初结存材料计划成本为120000元，月初结存材料成本差异为超支差异（借方差异）2400元；本月收入材料的计划成本为380000元，本月收

入材料的成本差异为节约差异（贷方差异）12400元。•本月材料成本差异率=[2400+（-12400）]÷（120000+380000）=-2%•本月发出材料应负担的成本差异=417000×（-2%）=8340（元）（节约差异）•根据上述

资料，应编制会计分录如下：借：生产成本6220(红字)制造费用180(红字)销售费用700(红字)在建工程1240(红字)贷：材料成本差异8340(红字)计划成本法优点•这种方法简化了存货的日常核算手续。在计

划成本法下，同一种存货只有一个单位计划成本，平常只需登记存货的收、发、存数量，而不必登记金额。需了解金额时，以该存货的单位计划成本乘以相应的数量即可。•有利于考核采购部门的业绩，促使采购部门不断降低采购成本。•一般适用于存货品种繁多，收发频繁的企业。第三节其他存货的核算一、委托加工材料•企业在生产

经营过程中，出于条件的限制或成本考虑，会将某种材料委托给外单位进行加工，改制成另一种具有新的性能和用途的材料。这些发往外单位加工改制的材料叫做委托加工材料。经过加工后的材料，一般要改变原来的实物形态，还要增加材料的价值。因此企业必须进行反映和监督。(一)科目设置•设置“委托加工物

资”科目。该科目属于资产类科目，借方登记发出委托加工材料的实际成本、支付的加工费用和往返运杂费、应负担的消费税金和其他费用等；贷方登记加工完成验收入库材料及剩余材料的实际成本，余额在借方，表示已发出但尚未完成加工材料的实际成本。本科目应按加工合同

、受托加工单位以及加工物资的品种等进行明细核算。•例1：甲企业发出A原材料一批，实际成本20000元，委托外单位加工成B原材料。以银行存款支付加工费用300元，运杂费150元（其中运费100元）。B材料已加工完成验收入库。应作会计分录如下：•1.

发出A原材料时:借：委托加工物资——B20000贷：原材料—A20000二、包装物和低值易耗品（一）包装物的概念和范围•包装物:是指为了包装本企业产品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。包括：•1.生产过程中用于包装产品而作为产品组成部分的包装物，如盒装牛奶的盒子等；•2.随同

产品出售而不单独计价的包装物，如盒装牛奶的纸箱；•3.随同产品出售而单独计价的包装物，如销售柑橘的木箱等；•4.出租或出借给购买本单位产品使用的包装物。•2.支付加工费用和运杂费时：借：委托加工物资——B443应交税费—应交增值税（进项税额）58贷：银行存款501•3.B原材料加工完成验

收入库：借：原材料—B20443贷：委托加工物资—B20443•各种包装物材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等，一般列为辅助材料，应在“原材料”科目内核算；用于储存和保管产品、材料而不对外出售的包装物，应按价值大小和使用年限长短，分别在“固定资

产”和“低值易耗品”科目核算。（二）低值易耗品的概念和范围•低值易耗品:是指不能作为固定资产的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿，以及在经营过程中周转使用的包装容器（汽油桶）等。•低值易耗品与固定资产一样，属于劳动资料，它能

够在若干个生产周期中使用而不改变其原有实物形态，其价值也随着其磨损程度逐渐转移到成本中去。但由于它又具有种类多、数量大、价值低、易损坏、更换频繁等特点，为便于管理，简化核算手续，视同材料进行核算和管理。（三）科

目设置•为了核算企业库存的各种包装物和低值易耗品的实际成本或计划成本，应设置“包装物”、“低值易耗品”科目。这两个科目属于资产类科目，借方登记取得包装物或低值易耗品的实际成本或计划成本；贷方登记因领用、出售、出租、出借等原因而减少的包装物和低值易耗品的实际成本或计划成本，余额在借方，表示

企业库存未用包装物和低值易耗品的实际成本或计划成本。•本科目应当按照包装物和低值易耗品的种类进行明细核算。包装物或低值易耗品价值较高、采用“五五摊销法”核算的，还应分别“库存”、“摊销”进行明细核算。1

、包装物的核算（1）包装物收入的核算•企业购入、自制、委托外单位加工完成验收入库的包装物，比照“原材料”科目的相关规定进行会计处理。（2）包装物发出的核算（举例均按实际成本计价）1.生产领用包装物的核算•生产领用包装物，用于包装产品，作为产品组成部分，其价值应记入产品的生产

成本。例1：甲企业生产产品领用包装产品用的箱子1000个，每个成本10元。借：生产成本10000贷：包装物100002.销售过程领用包装物的核算（1）随同产品出售但不单独计价的包装物•随同产品出售但不单独计价的包装物，应作为企业的销售费

用处理。例2：甲企业销售科领用箱子500个，用于包装产品对外销售，每个成本10元。应编制会计分录如下：借：销售费用5000贷：包装物5000（2）随同产品出售并单独计价的包装物•随同产品出售并单独计价的包装物，相当于随同产品出售包装物，所得价款作为其他业务收入。例3：甲企业销售产品5

00件，每件售价1000元，随同产品一起销售桶100个，每个售价100元，成本60元。增值税税率为17%，款项已经收到存入银行。借：银行存款596700贷：主营业务收入500000其他业务收入10000应交税费—应交增值税（销项税额）

86700（510000*17%）•同时，结算包装物成本：借：其他业务成本6000贷：包装物60003.出租、出借包装物的核算•出租、出借包装物，在第一次领用新包装物时，应结转其成本，借记“其他业务成本”科目（出租包装物），或借记“销售费用”科目（出

借包装物）；贷记“包装物”科目。•出租、出借包装物金额较大，可以分次摊销。以后收回已使用过的出租、出借包装物，应加强实物管理，并在备查簿上进行登记。（1）出租、出借包装物成本的摊销方法•出租、出借包装物成本的摊销方法主

要有一次摊销法和五五摊销法两种。•采用“五五摊销法”核算的，还应在“包装物”科目下分别设置“库存”、“摊销”两个明细科目。①一次摊销法：是在第一次领用新包装物时，将其成本一次记入“其他业务支出”科目（出租包装物），或“销售费用”科目（出借包装物）。这种方法适用于出租、出借包装物次数不多、数

量不大、金额较小的企业。②五五摊销法：是在第一次领用新包装物时，将其成本的一半记入“其他业务支出”科目（出租包装物），或“销售费用”科目（出借包装物），待包装物不能使用报废时，再摊销其成本的另一半。这种方法适用于出租、出借包装物频繁、数量多、金额大的企业。

（2）出租、出借包装物的会计处理•例：甲企业销售产品时，出租新桶100个，每个成本80元。租期1个月，租金1170元，租金在期满时支付。收到购货单位交来的押金11700元，已存入银行。该包装物预计使用期限半年，企业采用五五摊销法摊销其成本。应编制会计分录如下：①出租时借：其他业务

支出4000贷：包装物——桶（摊销）4000②收取押金时借：银行存款11700贷：其他应付款——某单位11700③租期已满，购货单位交来租金（含税价格）借：银行存款11700贷：其他业务收入1000应交税费—应交增值税（销项税额）1700④收回包装物并退回押金借：其他应付款——某单位

11700贷：银行存款11700⑤购货单位到期未退回包装物而没收包装物押金时:借：其他应付款11700贷：其他业务收入10000应交税费—应交增值税（销项税额）1700⑥该包装物报废，收回残料500元:借：原材料500其他业务支出3500贷：包装物——桶（摊销）4000•同时：借：包装物——

桶（摊销）8000贷：包装物——桶（库存）80002、低值易耗品的核算（一）低值易耗品收入的核算•企业购入、自制、委托外单位加工完成并已验收入库的低值易耗品的核算，比照“原材料”科目的相关规定进行会计处理。（二）低值易耗品价值摊销的核算1.低值易耗品价值摊销的方法•

低值易耗品领用、发出后，应根据其作用、去向，将其价值摊销记入有关成本、费用。低值易耗品价值摊销的方法与包装物相同，这里不再重复。2.低值易耗品价值摊销的会计处理•例1：甲企业生产车间领用低值易耗品一批，实际成本

8000元，采用一次摊销法摊销。应作会计分录如下：借：制造费用8000贷：低值易耗品8000第四节存货的清查•企业的存货品种复杂，收发频繁，在存货的收发和保管过程中，由于计量误差，管理不善，核算差错，检验疏忽，自然损耗等原因，可能发生

短缺、毁损、溢余和积压等现象。为了加强存货的管理，保证存货的安全完整，做到账实相符，企业必须定期或不定期对存货进行盘点清查。一、存货数量的确定方法•企业存货的数量需要通过盘存来确定，确定存货的实物数量，主要有实地盘存

制和永续盘存制两种方法。（一）实地盘存制实地盘存制：也称定期盘存制，是指期末通过对各种存货进行实地盘点，确定期末存货结存数量，然后倒计出各种存货的本期发出（或耗用）数量的一种方法。（只登记增加数，不登记减少数）•采用这种方法，各种存货实际库存的数量和金额平时账面不作反映，简化了

日常核算工作。但是，采用这种方法，不能及时提供存货的收入、发出、结存的数量，不利于存货的计划和控制；而且以存计销，将未计入期末存货的物品均视为已经售出或消耗，容易掩盖存货管理中存在的自然和人为的损失，不利于存货的有效管理。（二）永续盘存制•永

续盘存制：又称账面盘存制，是指对各种存货按其品名规格设置存货明细账，平时根据各种存货收发的原始凭证，逐日逐笔地登记各种存货的收入、发出数量，并随时结出各种存货的结存数量的一种方法。•采用这种方法也需要定期对存货进行实地盘点，以检查账实

是否相符。这种方法核算手续严密，能随时反映各种存货的收发和结存情况，有利于加强对存货的管理和控制，但核算工作量较大。永续盘存制适用于大多数商品。二、存货清查的核算（一）科目设置•应设置“待处理财产损溢”科目进行核算。该科

目属于资产类科目，借方登记盘亏的各种财产的净损失，以及结转经过批准处理的盘盈财产的净溢余；贷方登记盘盈的各种财产的净溢余，以及结转经过批准处理的盘亏财产的净损失；本科目处理前的借方余额，反映企业尚未处理的各种财产的净损失，处理前的贷方余额，反映企业尚未处

理的各种财产的净溢余。期末，处理后本科目应无余额。•企业清查的各种财产的损溢，应于期末前查明原因，并根据企业的管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准后，在期末结账前处理完毕。如清查的各种财产的损溢，在期末结账前尚未经批准的，在对外提供财务

会计报告时先按上述规定进行处理，并在会计报表附注中作出说明；如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致的，调整会计报表相关项目的年初数。（二）核算举例1.存货盘盈的会计处理•存货盘盈是指通过盘点发现账面上没有记录而实物却存在的存货。发生盘盈的存货，经查明是由于计

量或核算上的误差等原因造成的，经批准处理后记入“管理费用”科目。例1：甲企业经过财产清查，发现盘盈原材料500公斤，成本按同类存货的市场价确定为21000元。经查该批原材料属于自然溢余，经批准进行处理。作会计分录如下：（1）发

现盘盈时:借：原材料21000贷：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢21000（2）经批准处理时:借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢21000贷：管理费用210002.存货盘亏、毁损的会计处理•存货盘亏、毁损是指通过盘点发现账面上有

记录而实物却没有或实物虽然存在但已经毁坏的存货。发生存货盘亏、毁损时，经批准处理后根据盘亏、毁损的不同原因进行处理：•属于自然损耗产生的定额内损耗，经批准后转作管理费用；•属于计量收发差错和管理不尚等原因造成的存货短缺毁损，应先扣除残料价值、可收回的保险赔

偿和过失人负责赔偿，然后将净损失记入管理费用；•属于自然灾害或意外事故造成的存货毁损，应先扣除残料价值和可收回的保险赔偿，然后将净损失转作营业外支出。例2：甲企业经过财产清查，发现原材料盘亏400公斤，实际成本为1200元，经查为自然损溢，作“管理费用”处理。

（1）发现盘亏时借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢1200贷：原材料1200（2）经批准处理时借：管理费用1200贷：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢1200例3：乙企业经过财产清查，发现盘亏原材料一批，实际成本为10000元，增值税为1700元。经过调查发现为意外事故造成，经批准

进行处理。（1）发现盘亏时借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢11700贷：原材料10000应交税费—应交增值税（进项税额转出）1700（2）经批准处理时借：营业外支出11700贷：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢11700第五节期末存货价值的确定一、期末存货价值的确定

方法•企业期末存货价值通常是以历史成本确定的。但是，为了更为客观、真实、准确地反映期末存货的实际价值，按《企业会计准则第1号——存货》的规定，企业的存货应当在期末时按成本与可变现净值孰低法进行确定。（一）可变现净

值的涵义可变现净值:是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。•可变现净值是指未来净现金流入，而不是指存货的售价或合同价。企业销售存货预计取得的现金流入，并不完全构成存货的可变现净值。由于存货在销售过程中可能发生相关税费和销售费用

，以及为达到预定可销售状态还可能发生进一步的加工成本，这些相关税费、销售费用和成本支出，均构成存货销售产生现金流入的抵减项目，只有在扣除这些现金流出后，才能确定存货的可变现净值。（二）不同存货可变现净值的确定•1.产成品、商品和用于出售的材

料等直接用于出售的商品存货，在正常生产经营过程中，应当以该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额确定其可变现净值。•2.用于生产的材料、在产品或自制半成品等需要经过加工的材料存货，在正常生产经

营过程中，应当以所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额确定其可变现净值。（三）以确凿证据为基础计算确定存货的可变现净值•企业确定存货的可变现净值应当以取得

的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。•为生产而持有的材料等，用其生产的产成品的可变现净值高于成本的，该材料仍然应当按照成本计量；材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本的，该材料应当按照

可变现净值计量。•为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格为基础计算。企业持有存货的数量多于销售合同订购数量的，超出部分的存货的可变现净值应当以一般销售价格为基础计算。•存货可变现

净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明，如产品或商品的市场销售价格、与企业产品或商品相同或类似商品的市场销售价格、供货方提供的有关资料、销售方提供的有关资料、生产成本资料等。举例：•假定A公司20×5年12月31日库存W型

机器12台，成本（不含增值税）为360万元，单位成本为30万元。该批W型机器全部销售给B公司。与B公司签订的销售合同约定，20×6年1月20日，A公司应按每台30万元的价格（不含增值税）向B公司提供W型机器12台。•A公司

销售部门提供的资料表明，向长期客户——B公司销售的W型机器的平均运杂费等销售费用为0.12万元/台；向其他客户销售W型机器的平均运杂费等销售费用为0.1万元/台。•20×5年12月31日，W型机器的市

场销售价格为32万元/台。•在本例中，能够证明W型机器的可变现净值的确凿证据是A公司与B公司签订的有关W型机器的销售合同、市场销售价格资料、账簿记录和A公司销售部门提供的有关销售费用的资料等。根据该销售合同规

定，库存的12台W型机器的销售价格全部由销售合同约定。•在这种情况下，W型机器的可变现净值应以销售合同约定的价格30万元/台为基础确定。据此，W型机器的可变现净值＝30×12-0.12×12＝360-1.44＝358.56（万元）低于W型机器的成本（3

60万元），应按其差额1.44万元计提存货跌价准备（假定以前未对W型计提存货跌价准备）。如果W型机器的成本为350万元，则不需计提存货跌价准备。（四）通常表明存货的可变现净值低于成本的情形1.存货存在下列情形之一的，表明存货的可变现净值低于成本：（1）该存

货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；（2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；（3）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；（4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市

场价格逐渐下跌；（5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。2.存货存在下列情形之一的，表明存货的可变现净值为零：（1）已霉烂变质的存货；（2）已过期且无转让价值的存货；（3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存

货；（4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。二、成本与可变现净值孰低法的核算（一）处理原则•准则规定，企业在资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期

损益。•企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货

跌价准备。•存货具有相同或类似最终用途或目的，并在同一地区生产和销售，意味着存货所处经济环境、法律环境、市场环境等相同，具有相同的风险和报酬。因此，在这种情况下可以对该存货合并计提跌价准备。•资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减

记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。（二）科目设置•应设置“存货跌价准备”科目。该科目属于资产类科目，存货类科目的调整（备抵）科目，借方登记已经发生的跌价损失和已计提跌价准备

的存货的价值以后又得以恢复的数额；贷方登记计提的存货跌价准备；期末贷方余额，反映企业已提取的存货跌价准备。本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的存货跌价准备。•存货跌价准备的计提采取差额计提的方法，即在每一会计期末，比较成本与可变现净

值计算出应计提的准备，然后与“存货跌价准备”科目计提前的账面余额进行比较，若应提数大于已提数，其差额应予以补提；反之，应冲销部分已提数。（三）核算举例例1：甲企业采用“成本与可变现净值孰低法”确定期末存货的价值。2007年年末某项存货的账面成本为250000元，估计可变现净值为2200

00元，应计提存货跌价准备30000元。借：资产减值损失30000贷：存货跌价准备30000例2：接上例，2008年年末该项存货的估计可变现净值为240000元，则应冲销已提的存货跌价准备20000元：（应提数10000元-“存货跌价准备

”科目账面余额30000元=-20000元）。借：存货跌价准备20000贷：资产减值损失20000例3：接上例，2009年年末该项存货估计可变现净值为235000元，成本为250000元，应补提存货跌价准备为5000元：（应提数15000元-“存货跌价准备”科目账面余额10000=5000元）

。借：资产减值损失5000贷：存货跌价准备5000例4：接上例，2010年年末该项存货估计可变现净值为255000元，大于存货的实际成本250000，应冲销已提的全部存货跌价准备15000元。借：存货跌价准备15000贷：资产减值损失1500

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