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第6章合并财务报表（上）管理学院财务会计教研室尉玉芬授课要求目的：掌握合并报表的基本概念、基本理论及编制合并工作底稿的基本方法；掌握同一控制下及非同一控制下合并报表的编制方法。重难点：合并理论；同一控制下及非同一控制下合并报表的编制方法方法：理论讲解、案例分析

计划时数：6学时学习内容第一节合并财务报表的意义第二节合并财务报表的合并理论第三节合并财务报表的合并范围第四节合并财务报表的编制程序第五节我国合并财务报表的相关规定第六节控制权取得日合并财务报表的编制第七节控制权取得日后合并财务报表的编制第一节合并财务报表的意义一、问题的产

生1、吸收合并、新设合并：原有的法律主体消失，不存在编制合并报表问题2、控股合并：母公司个别报表子公司个别报表母子公司形成企业集团，编制合并会计报表新会计主体二、合并财务报表的含义合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量

的财务报表。、第一节合并财务报表的意义母公司:指控制一个或一个以上主体（含企业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等,下同）的主体。子公司:是指被母公司控制的主体。、第一节合并财务报表的意义三、合并财务报表的意义⑴能够对外提供反映由母子公司组成的企业集团整体经营

情况的会计信息。⑵有利于避免一些企业集团利用内部控制关系，人为粉饰报表的情况发生。母公司子公司1子公司2子公司3……独立的法律主体经济实体第一节合并财务报表的意义四、合并财务报表的特点（1）合并财务报表是经济意义上的会计主体，而不是法律意义上的主体。（2）合并财务报表由企业集团中对

其他企业有控制权的控股公司或母公司编制。（3）合并财务报表以个别财务报表为基础编制。（4）合并财务报表编制有其独特的方法。第一节合并财务报表的意义第二节合并财务报表的合并理论母公司理论实体理论所有权理论母公司理论的主要观点：合并财务报表被视为母公司财务报表的延伸强调母公司或控股

公司的股东利益实体理论的主要观点：将母子公司视为单一经济个体主张对多数股东与少数股东应一视同仁所有权理论主要观点：母子公司之间是拥有和被拥有的关系为满足母公司股东的信息需要而编制第二节合并财务报表的合并理论母公司理论与实体理论的特点比较母公司理论实体理论合并财务报表的目的和

使用者母公司股东和债权人集团中所有的股东少数股东权益的性质与计量负债以帐面价值入账股东权益以公允价值入账合并商誉仅包括母公司拥有部分子公司整体商誉合并净收益和少数股东收益母公司所有者的净收益是合并净收益；少数股东收益是费用合并净收益包括整个集团的净收益未实

现损益顺销全数从合并净收益中抵消；逆销只抵销母公司所享有的份额。全数从合并净收益中抵销第二节合并财务报表的合并理论一、确定合并范围的控制权标准直接持股1、数量标准：持股比例间接持股>50%直接和间接持股2、质量标准（数量标准不满足时存在）法定控制权：法律或协议规定具备控制

权实质控制权：拥有股权小于50%而实质可以实施控制第三节合并财务报表的合并范围3、间接持股的计算方法：（1)加法原则（我国）：母公司ABC70%A公司通过子公司B间接拥有C公司40%的表决权A公司直接和间接拥有C55%（15%+40%）的表决权(2)乘法原则：按照上例，A公司通过

公司B间接拥有C公司28%（70%*40%）的表决权A公司直接和间接拥有C公司43%（15%+28%）的表决权第三节合并财务报表的合并范围二、不纳入合并范围的规定暂时控制的子公司免于纳入合并范围：（1）FASB强调“一年内”的期限（2）IAS

B母公司购入和拥有某子公司是为了在购入日算起的12月内出售，且母公司管理层正在积极寻找买家。第三节合并财务报表的合并范围第四节合并财务报表的编制程序•一、合并财务报表的编制原则合并财务报表的编制原则除遵循财务报表

编制的一般原则和要求外，还应当遵循以下原则：1、以个别财务报表为基础编制2、一体性原则•二、编制合并财务报表的程序1、编制合并工作底稿。2、将母公司和纳入合并范围的子公司的个别资产负债表、利润表、现金流量表及所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务

报表的数据进行加总。第四节合并财务报表的编制程序3、在合并工作底稿中编制调整分录和抵销分录，将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行抵销处理。4、计算合并财务报表各项目的合并金额。5、将工作底稿上的合并数过入到正式的合并财务报表中。第四节合并财务报表的编制程

序项目母公司子公司1子公司2……合计数抵销分录合并数借贷（利润表项目）主营业务收入20001004008040360主营业务成本1500602804020300……投资收益90019190……净利润30015801409030少数股东损益99(利

润分配表项目)年初未分配利润8021578……未分配利润100930219母公司合并工作底稿（样稿）项目母公司子公司1子公司2……合计数抵销分录合并数借贷(资产负债表项目)现金204030150150……长期股权投资—子公司14040400—子公司22

020200……商誉1010资产合计200406045050100400……短期借款150204040……股本3040201209030……未分配利润100930219少数股东权益2020负债及所有者权益合计200

4060450120170400•三、合并财务报表的前期工作1、统一母子公司的会计政策2、统一母子公司的会计期间3、对子公司外币表示的财务报表进行折算4、以购买日被并子公司可辨认净资产公允价值为基础调整子公司个别报表5、按权益法调整子公司的长期股权投资（并非

必不可少）6、子公司应当向母公司提供相应资料第四节合并财务报表的编制程序第五节我国合并财务报表的相关规定一、对合并范围的规定1.合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。母公司应当将其全部子公司（包括母公司所控制的单独主体）纳入合并财务报表的合并

范围。如果母公司是投资性主体（如私募股权机构，基金等），则母公司应当仅将为其投资活动提供相关服务的子公司（如有）纳入合并范围并编制合并财务报表；其他子公司不应当予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。2.确定合并范围的基本原则实质性判断原则：控制控制，是指投资

方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。对控制情况，要持续判断，重新评估。第五节我国合并财务报表的相关规定3.确定合并范围的具体规定：①拥

有被投资单位半数以上的表决权——形成控制◆直接拥有◆通过子公司间接拥有◆直接和间接拥有第五节我国合并财务报表的相关规定②拥有被投资单位半数或以下的表决权，但通过与其他表决权持有人之间的协议能够控制半数

以上表决权的：1）投资方持有的表决权相对于其他投资方持有的表决权份额的大小，以及其他投资方持有表决权的分散程度。2）投资方和其他投资方持有的被投资方的潜在表决权，如可转换公司债券、可执行认股权证等。3）其

他合同安排产生的权利。4）被投资方以往的表决权行使情况等其他相关事实和情况。第五节我国合并财务报表的相关规定二、合并程序母公司应当以自身和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，编制合并财务报表（注：新修订的33号准则删除了“按照权益法调

整对子公司的长期股权投资”）。1.合并母公司与子公司的资产、负债、所有者权益、收入、费用和现金流等项目。2.抵销母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额。3.抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易的影响。内部交易表明相关资产发生减值损失的，应当全额确认该部分损

失。4.站在企业集团角度对特殊交易事项予以调整。第五节我国合并财务报表的相关规定一、合并财务报表的种类合并资产负债表合并利润表合并所有者权益表合并现金流量表合并财务报表附注第六节控制权取得日合并财务报表的编制同一控制下控制权取得日合并报表控制权取得日后合并报表非

同一控制下合并资产负债表合并利润表合并所有者权益变动表合并现金流量表合并资产负债表合并利润表合并所有者权益变动表合并现金流量表合并资产负债表第六节控制权取得日合并财务报表的编制二、控股合并的处理过程1.对该项合并的长期股权投资的确认和计量2.合并日合并财务报表的编制第六节控制权取

得日合并财务报表的编制例题A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。A公司于20×7年1月1日自母公司P处取得B公司100%的股权，合并后B公司仍维持其独立法人资格继续经营。为进行该项企业合并，A公司发行了150

0万股本公司普通股（每股面值1元）作为对价。假定A、B公司采用的会计政策相同。合并日，A公司及B公司的所有者权益构成如下表所示。第六节控制权取得日合并财务报表的编制同一控制下控制权取得日合并报表的编制单位：万元A公司B公司项目金额项目金额股本9000

股本1500资本公积2500资本公积500盈余公积2000盈余公积1000未分配利润5000未分配利润2000合计18500合计5000第六节控制权取得日合并财务报表的编制（1）确认长期股权投资借：长期股权投资50000000贷：股本1

5000000资本公积35000000A公司在合并日应进行的账务处理为：第六节控制权取得日合并财务报表的编制（2）合并日合并工作底稿中,应编制以下抵销分录：借：股本15000000资本公积5000000盈余公积10000000未分配利润200000

00贷：长期股权投资50000000第六节控制权取得日合并财务报表的编制甲公司与乙公司同受丙公司控制，假设2005年1月1日甲公司支付现金30万元收购乙公司100%的股权，已知合并日乙公司的所有者权益账面价值为30万元。有关甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：例

题例题甲公司与乙公司同受丙公司控制，假设2005年1月1日甲公司支付现金30万元收购乙公司100%的股权，已知合并日乙公司的所有者权益账面价值为30万元。有关甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：例题第六节控制权取得日合并财务报表的编制资产甲公司乙公司负债

和所有者权益甲公司乙公司货币资金200000150000短期借款150000100000应收账款10000050000应付款项5000050000存货150000100000应付职工薪酬10000050000长期股权投资：长期借款400000150000对子公司投资300000实收资本50

0000100000其他长期股权投资250000资本公积25000080000固定资产450000100000盈余公积20000060000无形资产300000250000未分配利润10000060000

资产合计1750000650000负债和所有者权益合计1750000650000借：实收资本100000资本公积80000盈余公积60000未分配利润60000贷：长期股权投资——对子公司投资300000第六节控制权取得日合并财务报表的编制甲公

司与乙公司同受丙公司控制，假设2006年1月1日甲公司支付现金30万元收购乙公司75%的股权，已知合并日乙公司的所有者权益账面价值为40万元。有关甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：例题例题甲公司与乙公司同受丙公司控制，假设2006年1月1日甲公司支付现金3

0万元收购乙公司75%的股权，已知合并日乙公司的所有者权益账面价值为40万元。有关甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：例题第六节控制权取得日合并财务报表的编制资产甲公司乙公司负债和所有者权益甲公司乙公司货币资金200000150000短期借款150

000100000应收账款10000050000应付款项5000050000存货150000150000应付职工薪酬10000050000长期股权投资：长期借款400000150000对子公司投资300000实收资

本500000150000其他长期股权投资250000资本公积250000130000固定资产450000100000盈余公积20000060000无形资产300000300000未分配利润10000060000资产合计1750000750000负债和所有者权益合计17500007

50000借：实收资本150000资本公积130000盈余公积60000未分配利润60000贷：长期股权投资——对子公司投资300000少数股东权益100000第六节控制权取得日合并财务报表的编制甲公司与乙公司为非关联方，假设2005年1月1日甲公司

支付现金30万元收购乙公司100%的股权，已知合并日乙公司的所有者权益账面价值为25万元。有关甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：例题例题甲公司与乙公司为非关联方，假设2005年1月1日甲公司支付现金30万元收购乙公司100%的股权

，已知合并日乙公司的所有者权益账面价值为25万元。有关甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：例题第六节控制权取得日合并财务报表的编制非同一控制下控制权取得日合并报表的编制资产甲公司乙公司负债和所有者权益

甲公司乙公司货币资金200000100000短期借款150000100000应收账款10000050000应付款项5000050000存货150000100000应付职工薪酬10000050000长期股权投资：长期借款400000150000对子公司

投资350000实收资本55000050000其他长期股权投资250000资本公积25000080000固定资产450000100000盈余公积20000060000无形资产300000250000未分配利润10000060000资产合计1800000600000

负债和所有者权益合计1800000600000并且，乙公司下列资产项目，其账面价值与公允价值不同项目账面价值公允价值存货100000115000固定资产100000125000并且，乙公司下列资产项目，其账面价值与公允价值不同项目账面价值

公允价值存货100000115000固定资产100000125000并且，乙公司下列资产项目，其账面价值与公允价值不同项目账面价值公允价值存货100000115000固定资产100000125000并且，乙公司下列资产项目，其账面价值与公允价值不同项

目账面价值公允价值存货100000115000固定资产100000125000第六节控制权取得日合并财务报表的编制借：存货15000固定资产25000贷：资本公积40000借：实收资本50000资本公积120000盈余公积60000未分配利润60000商誉10000[30-（25+1.5+2.5）

×100%]贷：长期股权投资——对子公司投资300000第六节控制权取得日合并财务报表的编制甲公司与乙公司为非关联方，假设2005年1月1日甲公司支付现金35万元收购乙公司75%的股权，已知合并日乙公司的所有者权益账面价值为40万元。有关甲公

司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：例题第六节控制权取得日合并财务报表的编制资产甲公司乙公司负债和所有者权益甲公司乙公司货币资金200000150000短期借款150000100000应收账款10000050

000应付款项5000050000存货150000150000应付职工薪酬10000050000长期股权投资：长期借款400000150000对子公司投资350000实收资本550000150000其他长期股权投资250000资本公积250000130000固

定资产450000100000盈余公积20000060000无形资产300000300000未分配利润10000060000资产合计1800000750000负债和所有者权益合计1800000750000并且，乙公司下列资产项目，

其账面价值与公允价值不同项目账面价值公允价值存货150000165000固定资产100000125000第六节控制权取得日合并财务报表的编制借：存货15000固定资产25000贷：资本公积40000借：实收资本150000资本公积170000盈余公积60000未分配利润6000

0商誉20000[35-（40+1.5+2.5）×75%]贷：长期股权投资——对子公司投资350000少数股东权益110000第六节控制权取得日合并财务报表的编制1.成本法的账务处理（1）初始投资或追加投资时，按投资成本增

加账面价值（2）宣告分派现金股利或利润时借：应收股利贷:投资收益（3）收到现金股利或利润时借：银行存款贷：应收股利第七节控制权取得日后合并财务报表的编制一、长期股权投资知识回顾2.权益法的账务处理（1）初始投资成本的调整初始投资成本＞应享有被投资单位可辨认净资

产公允价值份额不调整初始投资成本＜应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额营业外收入第七节控制权取得日后合并财务报表的编制（2）投资损益的确认：按照应享有被投资单位实现的净损益份额（以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整

）借：长期股权投资——损益调整贷:投资收益第七节控制权取得日后合并财务报表的编制3.成本法转权益法的账务处理（以追加投资引起的变化为例）原长期股权投资的账面余额＞按照原持股比例计算的应享有原投资日被投资单位可辨认净资产公允价值份额不

调整＜留存收益原长期股权投资的账面余额按照原持股比例计算的应享有原投资日被投资单位可辨认净资产公允价值份额（1）对原投资的调整第七节控制权取得日后合并财务报表的编制调整分录：借：长期股权投资贷：盈余公积利润分配——未分配利润第七节控制权取得日后合并财务报表的编制借：长

期股权投资（变动的净资产公允价×原持股比例）贷：盈余公积利润分配——未分配利润投资收益资本公积——其他资本公积（2）对原投资日至新投资日被投资单位可辨认净资产公允价值变动的调整第七节控制权取得日后合并

财务报表的编制新增投资成本＞按照新增持股比例计算的应享有新投资日被投资单位可辨认净资产公允价值份额不调整＜营业外收入（3）对追加投资的处理新增投资成本按照新增持股比例计算的应享有新投资日被投资单位可辨认净资产公允价值份额第七节控制权取得日后合并财务报表的编制调整分录：借：长期股权投资贷

：营业外收入第七节控制权取得日后合并财务报表的编制二、编制调整分录和抵销分录程序1.对子公司个别财务报表进行调整2.按权益法调整对子公司的长期股权投资（并非必须）3.编制抵销分录第七节控制权取得日后合并财务报表的编制1.对子公司个别财务报表进行调整不调整调整同一控制下会

计政策会计期间一致不一致第七节控制权取得日后合并财务报表的编制非同一控制下子公司个别财务报表母公司备查簿中登记的子公司在购买日的资产、负债的公允价值在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额第七节控制权取得日

后合并财务报表的编制为了将母公司的长期股权投资和子公司的所有者权益合理对冲。为何要按权益法调整？2.按权益法调整对子公司的长期股权投资为何要按权益法调整？第七节控制权取得日后合并财务报表的编制按照应承担子公司当期发生的亏损份额借：投资收益贷：长期股权投资调整分录：（1）对于应享有子公司当期实现净利

润的份额借：长期股权投资贷：投资收益第七节控制权取得日后合并财务报表的编制（2）对于当期收到子公司分派的现金股利或利润①成本法借：应收股利贷：投资收益②权益法借：应收股利贷：长期股权投资③调整分录借：投资收益贷：长期股权投资第七节控制权取

得日后合并财务报表的编制（3）对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担的份额借：长期股权投资贷：资本公积（或相反）第七节控制权取得日后合并财务报表的编制甲公司与乙公司同受丙公司控制，假设2005年1月1日甲

公司支付现金30万元收购乙公司100%的股权，已知合并日乙公司的所有者权益账面价值为30万元。有关甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：例题三、同一控制下控制权取得日后第一年合并报表编制例题甲公司与乙公司同受丙公司控制，假设2005年1月1日甲公司支付现金30万元收购乙公司1

00%的股权，已知合并日乙公司的所有者权益账面价值为30万元。有关甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：例题例1甲公司与乙公司同受丙公司控制，假设2005年1月1日甲公司支付现金30万元收购乙公司100%的股权，已知合并日乙公司的所有者权益

账面价值为30万元。有关甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：第七节控制权取得日后合并财务报表的编制资产甲公司乙公司负债和所有者权益甲公司乙公司货币资金2015短期借款1510应收账款105应付款项5

5存货1510应付职工薪酬105长期股权投资：长期借款4015对子公司投资30实收资本5010其他长期股权投资25资本公积258固定资产4510盈余公积206无形资产3025未分配利润106资产合计17565负债和所有者权益合计17565经

过一年的经营后，甲、乙公司2005年度的个别财务报表见下表：甲公司采用成本法核算对乙公司的长期股权投资，且乙公司于2005年6月30日发放现金股利15000元。第七节控制权取得日后合并财务报表的编制项目甲公司乙公司抵销分录合并金额借方贷方利润表营业收入502575营业成本331

548管理费用32.55.5财务费用10.51.5资产减值损失11投资收益2③5①3.50.5所得税费用426净利润10553.513.5所有者权益变动表部分项目年初未分配利润106③610提取盈余公积1.50.75④0.75③0.752.25对股东的分配1.51.5③1.51.5未分配利润17

8.75②8.75③8.7519.7520.514.5项目甲公司乙公司抵销分录合并金额借方贷方资产负债表货币资金252550存货201535应收账款151025长期股权投资对子公司投资30①3.5②33.50其

他长期股权投资25.525.5固定资产501060无形资产403171资产总计205.591535266.5短期借款151530应付账款101020应付职工薪酬15.51530.5长期借款51.517.569实收资本（股本）5010②1050资本公积258②825盈余公积21.56.75

②6.75④0.7528.25未分配利润178.7520.514.519.75负债和所有者权益合计205.59145.2515.25266.5调整与抵销分录合计48.7548.75➢乙公司年底实现净损益，甲公司按权益法调整长期股权投资账面价值借：长期

股权投资5贷：投资收益5➢乙公司发放现金股利，甲公司按权益法调整长期股权投资账面价值借：投资收益1.5贷：长期股权投资1.5第七节控制权取得日后合并财务报表的编制按权益法调整后，甲公司对乙公司长期股权投资的账面价值=30+5-1.5=33.5万元①借：长期股

权投资3.5贷：投资收益3.5第七节控制权取得日后合并财务报表的编制②将甲公司长期股权投资与乙公司的所有者权益全部抵销借：实收资本10资本公积8盈余公积6.75未分配利润8.75贷：长期股权投资——对子公司投资33.5第七节控制

权取得日后合并财务报表的编制③将权益法下甲公司对乙公司的投资收益与对公司的利润分配项目抵销借：投资收益5年初未分配利润6贷：提取盈余公积0.75对股东的分配1.5未分配利润8.75第七节控制权取得日后合并财务报表的编制甲公司与乙公司同受丙公司控制，假设2006年1月1日甲公司支付现

金30万元收购乙公司75%的股权，已知合并日乙公司的所有者权益账面价值为40万元。有关甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：例2第七节控制权取得日后合并财务报表的编制资产甲公司乙公司负债和所有者权益甲公司乙公司货币资金200000150000短期借款150000100000应收账款10

000050000应付款项5000050000存货150000150000应付职工薪酬10000050000长期股权投资：长期借款400000150000对子公司投资300000实收资本500000150000其他长期股权投资250000资本公积

250000130000固定资产450000100000盈余公积20000060000无形资产300000300000未分配利润10000060000资产合计1750000750000负债和所有者权益合计1750000750000假设经过一年的经营后，甲、乙公司2005年度的个别财务报表如下表；甲

公司采用成本法核算对乙公司的长期股权投资，且乙公司于2006年6月30日向全体股东发放现金股利2万元。第七节控制权取得日后合并财务报表的编制项目甲公司乙公司抵销分录合并金额借方贷方利润表营业收入502575营业成本331548管理费用32.55.5财务费用10.51.

5资产减值损失11投资收益2③3.75①2.250.5所得税费用426净利润1053.752.2513.5其中：少数股东损益③1.25所有者权益变动表部分项目年初未分配利润106③610提取盈余公积1.50.75④0.75③0.752.25对股东的分配22③22未分配利润1

6.58.25②8.25③8.25182013.25项目甲公司乙公司抵销分录合并金额借方贷方资产负债表货币资金252550存货201535应收账款151025长期股权投资对子公司投资30①2.25②32.250其他长期股权投资25.525.5固定资产501060无形资产4031

71资产总计205.5912.2532.25266.5短期借款151025应付账款101020应付职工薪酬161329长期借款51.51566.5实收资本（股本）5015②1550资本公积2513②1325盈余公积21.56.75②6.75④0.7522.25未分配利润16.58

.252013.2518少数股东权益②10.7510.75负债和所有者权益合计205.59154.7524.75266.5调整与抵销分录合计5757➢乙公司年底实现净损益，甲公司按权益法调整长期股权投资账面价值借：

长期股权投资3.75贷：投资收益3.75➢乙公司发放现金股利，甲公司按权益法调整长期股权投资账面价值借：投资收益1.5贷：长期股权投资1.5第七节控制权取得日后合并财务报表的编制按权益法调整后，甲公司对乙公司长期股权投资的账面价值=30+3.75-1.5=32.25万元①借：长期股权投资2.25

贷：投资收益2.25第七节控制权取得日后合并财务报表的编制②将甲公司长期股权投资与乙公司的所有者权益全部抵销借：实收资本15资本公积13盈余公积6.75未分配利润8.25贷：长期股权投资——对子公司投资32.25少数

股东权益10.75（15+13+6.75+8.25）×25%第七节控制权取得日后合并财务报表的编制③将权益法下甲公司对乙公司的投资收益与对公司的利润分配项目抵销借：投资收益3.75少数股东损益1.25年初未分配利润6贷：提取盈余公积0.75对股东的分配

2未分配利润8.25第七节控制权取得日后合并财务报表的编制例题四、同一控制下控制权取得日后第二年合并报表编制例题例题例题承例1，假设合并后经过第二年的经营，甲、乙公司2006年的个别财务报表见下表；甲公司采用成本法核算对乙公司的长期股权投资，且乙公司于2006年6月30日发放现金股利2万

元。例3第七节控制权取得日后合并财务报表的编制项目甲公司乙公司抵销分录合并金额借方贷方利润表营业收入7550125营业成本502777管理费用35.58.5财务费用13.54.5资产减值损失33投资收益3.5③10①81.5所得税费用6.5410.5

净利润151010823所有者权益变动表部分项目年初未分配利润178.75③8.75④0.75①3.519.75提取盈余公积2.251.5④1.5③1.53.75对股东的分配52③25未分配利润24.7515.25②15.25③15.2536.2530.2

534项目甲公司乙公司抵销分录合并金额借方贷方资产负债表货币资金4060100存货303565应收账款252045长期股权投资对子公司投资30①3.5+8②41.50其他长期股权投资2727固定资产751186无形资产

9568163资产总计32219411.541.5486短期借款4565110应付账款7235107应付职工薪酬201535长期借款61.537.599实收资本（股本）5010②1050资本公积258②825盈余公积23.758.25②8.25④1.5+0.7

526未分配利润24.7515.2536.2530.2534负债和所有者权益合计32219462.532.5486调整与抵销分录合计7474➢乙公司2005年实现净损益及发放现金股利，甲公司按权益法调整长期股权投资账面价值3.

5万元。➢乙公司2006年实现净损益及发放现金股利，甲公司按权益法调整长期股权投资账面价值8（10-2）万元。第七节控制权取得日后合并财务报表的编制按权益法调整后，甲公司对乙公司长期股权投资的账面价值=30+11.5=41.5万元①借：长期股权

投资11.5贷：年初未分配利润3.5投资收益8第七节控制权取得日后合并财务报表的编制②将甲公司长期股权投资与乙公司的所有者权益全部抵销借：实收资本10资本公积8盈余公积8.25未分配利润15.25贷：长期股

权投资——对子公司投资41.5第七节控制权取得日后合并财务报表的编制③将权益法下甲公司对乙公司的投资收益与对公司的利润分配项目抵销借：投资收益10年初未分配利润8.75贷：提取盈余公积1.5对股东的分配2未分配利润15.25第七节控制权取得日后合并财务报表的编制承例2，假设合

并后经过第二年的经营，甲、乙公司2006年的个别财务报表见下表；甲公司采用成本法核算对乙公司的长期股权投资，且乙公司于2006年6月30日向全体股东发放现金股利4万元。例4第七节控制权取得日后合并财务报表的编制项目

甲公司乙公司抵销分录合并金额借方贷方利润表营业收入7550125营业成本502777管理费用35.58.5财务费用13.54.5资产减值损失33投资收益3.5③7.5①4.51.5所得税费用6.5410.5净利润15107.54.522其中：少数股东损益③2.52

.5所有者权益变动表部分项目年初未分配利润16.58.25③8.25④0.75①2.2518提取盈余公积2.251.5④1.5③1.53.75对股东的分配64③46未分配利润23.2512.75②12.75③

12.7533.252527.75项目甲公司乙公司抵销分录合并金额借方贷方资产负债表货币资金4070110存货303565应收账款252045长期股权投资对子公司投资30①6.75②36.750其他长期股权投资2727固定资产751186无形资产9568163资产总计3222

046.7536.75496短期借款4565110应付账款7235107应付职工薪酬201535长期借款6340103实收资本（股本）5015②1550资本公积2513②1325盈余公积23.758.25②8.25④1.5+0.7526未分配利润23.2512.7533.25252

7.75少数股东权益②12.2512.25负债和所有者权益合计32220469.539.5496调整与抵销分录合计76.2576.25➢乙公司2005年实现净损益及发放现金股利，甲公司按权益法调整长期股权投资账面价值2.25万元。➢乙公司2

006年实现净损益及发放现金股利，甲公司按权益法调整长期股权投资账面价值4.5（7.5-3）万元。第七节控制权取得日后合并财务报表的编制按权益法调整后，甲公司对乙公司长期股权投资的账面价值=30+6.75=36.75万元①

借：长期股权投资6.75贷：年初未分配利润2.25投资收益4.5第七节控制权取得日后合并财务报表的编制②将甲公司长期股权投资与乙公司的所有者权益全部抵销借：实收资本15资本公积13盈余公积8.25未分配利润12.75贷：长期股权投资——对子公司投资36.

75贷：少数股东权益12.25（15+13+8.25+12.75）×25%第七节控制权取得日后合并财务报表的编制③将权益法下甲公司对乙公司的投资收益与对公司的利润分配项目抵销借：投资收益7.5少数股东损益2.5年初未分配利润8.25贷：提取盈余

公积1.5对股东的分配4未分配利润12.75第七节控制权取得日后合并财务报表的编制例5假设P公司能够控制S公司，S公司为股份有限公司。20×7年12月31日，P公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资的金额为3000万元，拥有S公

司80％的股份。P公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。20×7年1月1日，P公司用银行存款3000万元购得S公司80％的股份（假定P公司与S公司的企业合并不属于同一控制下的企业合并）。P公司备查簿中记录的S公

司在20×7年1月1日可辨认资产、负债及或有负债的公允价值的资料见下表（单位：万元）。五、非同一控制下控制权取得日后第一年合并报表编制第七节控制权取得日后合并财务报表的编制项目账面价值公允价值公允价值与账面价值的差额合并报表调整余额S公司：流动资产38003800非流动资产19002

000其中：固定资产（A办公楼）600700100（1）5695资产总计57005800流动负债13001300非流动负债900900负债合计22002200股本20002000资本公积15001600100盈余公积00未分

配利润O0股东权益合计35003600负债和股东权益总计57005800注：该办公楼的剩余折旧年限为20年，采用年限平均法计提折旧20×7年1月1日，S公司股东权益总额为3500万元，其中股本为2000万元，资本公积为1500万元，盈余公积为0元，未分配利润为0元。20×7年，S公

司实现净利润1000万元，提取法定公积金100万元，向P公司分派现金股利480万元，向其他股东分派现金股利120万元，未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为100万元。20×7

年12月31日,S公司股东权益总额为4000万元，其中股本为2000万元，资本公积为1600万元，盈余公积为100万元，未分配利润为300万元。假定S公司的会计政策和会计期间与P公司一致，不考虑P公司和S公司及合并资产、负债的所得税影响。20

×7年12月31日借：固定资产—原价100贷：资本公积—年初1001.对子公司个别报表调整借：管理费用5贷：固定资产—累计折旧520×7年12月31日借：固定资产—原价100贷：资本公积—年初100借：管理费用5贷：固定资产—累计折旧5第七节控制权取

得日后合并财务报表的编制20×7年（1）确认投资收益借：长期股权投资796[（1000-5）×80%]贷：投资收益7962.母公司长期股权投资由成本法调整为权益法时应编制调整分录：（2）分派现金股利由成本法调整到权益法借：投资收益480贷：长期股权投资480第七

节控制权取得日后合并财务报表的编制2.母公司长期股权投资由成本法调整为权益法时应编制调整分录：（3）确认所有者权益其他变动借：长期股权投资80贷：资本公积—本年80第七节控制权取得日后合并财务报表的编制例6甲公司与乙公司无关联方关系，假设2005年1月1日甲公司支付现金35万元收购乙公司100

%的股权，已知合并日乙公司的所有者权益账面价值为30万元。有关甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：第七节控制权取得日后合并财务报表的编制资产甲公司乙公司负债和所有者权益甲公司乙公司货币资金200000150000短

期借款150000100000应收账款10000050000应付款项5000050000存货150000100000应付职工薪酬10000050000长期股权投资：长期借款400000150000对子公司投资350000实收资本550000100000其他长期股权投资250000资

本公积25000080000固定资产450000100000盈余公积20000060000无形资产300000250000未分配利润10000060000资产合计1800000650000负债和所有者权益合计1800000650000并且，乙公司下

列资产项目，其账面价值与公允价值不同项目账面价值公允价值存货100000115000固定资产100000125000第七节控制权取得日后合并财务报表的编制假设经过一年的经营后，甲、乙公司2005年度的个别资产负债表如下表。2005年年初存货已按先进先出法全部销售；

固定资产按直线法提折旧，折旧年限5年；商誉采用年底进行减值测试，发现本年未减值。第七节控制权取得日后合并财务报表的编制项目甲公司乙公司利润表营业收入5025营业成本3015管理费用5.52.5财务费用10.5资产

减值损失1.5投资收益2所得税费用42净利润105所有者权益变动表部分项目年初未分配利润106提取盈余公积1.50.75对股东的分配1.51.5未分配利润178.75项目甲公司乙公司资产负债表货币资金2525存货2015应收账款151

0长期股权投资对子公司投资35其他长期股权投资25.5固定资产5010无形资产4031资产总计210.591短期借款1515应付账款1010应付职工薪酬15.515长期借款51.517.5实收资本（股本）5510资本公积258盈余公积21.56.7

5未分配利润178.75少数股东权益负债和所有者权益合计210.591（1）对子公司个别财务报表的调整借：营业成本1.5固定资产2.5贷：资本公积——年初4借：管理费用0.5贷：固定资产——累计折旧0.5第七节控制权取得日后合

并财务报表的编制（2）按权益法调整母公司对子公司的长期股权投资⚫子公司实现以公允价值为基础计量的净利润3（5-1.5-0.5）万元借：长期股权投资3贷：投资收益3⚫子公司分派现金股利1.5万元借：投资收益1.5贷：长期股权投资1.5按权益法调整之后的长期股权投资账面价值=35+3-1.5

=36.5万元第七节控制权取得日后合并财务报表的编制（3）母公司长期股权投资和子公司所有者权益的抵销处理借：股本10资本公积12（8+4）盈余公积6.75未分配利润6.75（8.75-1.5-0.5）商誉1[36.5-35.5]贷：长期股权投资36.5第七节控制权取得日后

合并财务报表的编制（4）母公司投资收益与子公司利润分配项目的抵销借：投资收益3（5-1.5-0.5）未分配利润——年初6贷：提取盈余公积0.75对股东的分配1.5未分配利润——年末6.75第七节控制权取得日后合并财务报表的编制例7甲公司与乙公司为非关联方，假设2005年

1月1日甲公司支付现金35万元收购乙公司75%的股权，已知合并日乙公司的所有者权益账面价值为30万元。有关甲公司与乙公司在合并日的个别资产负债表数据如下：第七节控制权取得日后合并财务报表的编制资产甲公司乙公司负债和所有者

权益甲公司乙公司货币资金2015短期借款1510应收账款105应付款项55存货1510应付职工薪酬105长期股权投资：长期借款4015对子公司投资35实收资本5510其他长期股权投资25资本公积258固定资产4510盈余公积206

无形资产3025未分配利润106资产合计18065负债和所有者权益合计18065并且，乙公司下列资产项目，其账面价值与公允价值不同项目账面价值公允价值存货1011.5固定资产1012.5并且，乙公司下列资产项目，其账面价值与公允

价值不同并且，乙公司下列资产项目，其账面价值与公允价值不同并且，乙公司下列资产项目，其账面价值与公允价值不同第七节控制权取得日后合并财务报表的编制假设经过一年的经营后，甲、乙公司2005年度的个别财务报表见下表。甲公司采用成本法核算对乙公司的长期股权投资，且乙公

司于2005年6月30日发放现金股利2万元，此外，假定上表中的存货按先进先出法核算，并且在2005年度已全部销售；固定资产按直线法计提折旧，年限为5年；商誉采用减值测试，本年度商誉未减值。第七节控制权取得日后合并财

务报表的编制项目甲公司乙公司利润表营业收入5025营业成本3015管理费用5.52.5财务费用10.5资产减值损失1.5投资收益2所得税费用42净利润105所有者权益变动表部分项目年初未分配利润106提取盈余公积1.50.75对股东的分配22未分配利润16.58.25项目甲公司乙公司资产负债

表货币资金2525存货2015应收账款1510长期股权投资对子公司投资35其他长期股权投资25.5固定资产5010无形资产4031资产总计210.591短期借款1510应付账款1010应付职工薪酬1613长期借款51.515实收资本（股本）5515资本公积2513盈余公积21

.56.75未分配利润16.58.25少数股东权益负债和所有者权益合计210.591（1）对子公司个别财务报表的调整借：营业成本1.5固定资产2.5贷：资本公积——年初4借：管理费用0.5贷：固定资产——累计折旧0.5第

七节控制权取得日后合并财务报表的编制（2）按权益法调整母公司对子公司的长期股权投资⚫子公司实现以公允价值为基础计量的净利润3（5-1.5-0.5）万元借：长期股权投资2.25贷：投资收益2.25⚫子公司分派现金股利2万元借：投资收益1

.5贷：长期股权投资1.5按权益法调整之后的长期股权投资账面价值=35+2.25-1.5=35.75万元第七节控制权取得日后合并财务报表的编制（3）母公司长期股权投资和子公司所有者权益的抵销处理借：股本15资本公积17（13+4）盈余公积6.75未分配利润6.2

5（8.25-2）商誉2[35.75-（43+4-1.5-0.5）×75%]贷：长期股权投资35.75少数股东权益11.25（43+4-1.5-0.5）×25%第七节控制权取得日后合并财务报表的编制（4）母公司投资收益与子公司利润分配项目的抵

销借：投资收益2.25（5-1.5-0.5）×75%少数股东损益0.75（5-1.5-0.5）×25%未分配利润——年初6贷：提取盈余公积0.75对股东的分配2未分配利润——年末6.25（8.25-1.5-0.5）第

七节控制权取得日后合并财务报表的编制Thankyou